Les conditions de déductibilité des charges pour la détermination de l’assiette de l’impôt sur les sociétés édictées par l’article 7 du CGI sont complétées. Ainsi, en sus des conditions antérieurement exigées, les charges déductibles doivent concourir à la formation d’un produit soumis à l’impôt sur les sociétés.

Il en est de même des intérêts des valeurs d’Etat ainsi que des lots et des primes de remboursement rattachés aux bons et obligations lorsqu’ils sont expressément exonérés.

Dans le cas où la comptabilité ne permettrait pas de dissocier les charges à réintégrer, l’administration peut recourir à des méthodes de ratios ou de clés de répartition, déterminées sur la base d’éléments précis ou par comparaison.

Il est rappelé que les charges dont il est ici question sont en principe celles directement engagées en vue de la réalisation des produits susvisés. Toutefois, s’agissant des intérêts des valeurs d’Etat, une quote-part représentative desdites charges est fixée uniformément à 2,5% du produit total de ces titres.

Il reste entendu que les intérêts des bons de caisse ainsi que les produits des emprunts obligataires à échéance d’au moins cinq ans, effectivement soumis à la retenue libératoire, ne donnent pas lieu à la réintégration de charges ayant contribué à leur formation.

Afin d’encourager l’épargne, l’article 8-1° a étendu le champ d’application des charges déductibles en matière d’impôt sur les sociétés aux « abondements ou versements complémentaires effectués à l’occasion de l’émission et l’achat de parts de fonds commun de placement d’entreprise, à la condition que ledit fonds soit établi au Sénégal ».

L’abondement est une aide financière accordée par l’entreprise au salarié dans le cadre d’un plan d’épargne d’entreprise pour lui permettre de se constituer un portefeuille de valeurs mobilières, et à terme, une épargne conséquente lors de son départ à la retraite.

L’abondement est déductible à la seule condition que le fonds commun de placement d’entreprise soit établi au Sénégal.

Même si la loi ne prévoit pas de restriction quant au montant devant être admis en déduction, il y a lieu de signaler que conformément aux dispositions de l’article 8-1 in fine, ce type de charges peut faire l’objet de limitation par arrêté du ministre chargé des Finances.

Sont également déductibles désormais les primes d’assurance, versées à des compagnies d’assurance, en vue de couvrir des indemnités légales de fin de carrière, de décès, ou de départ à la retraite, à condition qu’elles soient acquises au cours de l’exercice et que lesdites compagnies soient agréées et établies au Sénégal. Ainsi, au vu des conditions requises, les provisions déjà constituées au titre des indemnités susvisées sont exclues du droit à déduction.

En matière de crédit-bail, sont admis en charges déductibles les amortissements des biens d’équipement loués par l’entreprise et inscrits à l’actif du bilan. Le traitement fiscal des opérations de crédit-bail introduit par la nouvelle loi s’inscrit dans le cadre de la mise en harmonie des dispositions du Code général des impôts avec le référentiel comptable communautaire. Ledit traitement résulte du fait que le contrat de crédit-bail consacre un transfert au preneur des attributs normaux du droit de propriété que sont la possession, l’usage et les risques.

En conséquence, le crédit-bailleur ne peut porter en charges les amortissements pratiqués sur les mêmes biens. Il doit analyser l’opération de crédit-bail comme si elle était un concours financier octroyé à son client. A cet effet, il opèrera une ventilation des loyers et de la valeur résiduelle entre la marge et l’amortissement de l’encours financier.

Ainsi, le crédit-bailleur procédera de façon extra-comptable, d’une part, à la réintégration des amortissements pratiqués conformément au Plan comptable bancaire et, d’autre part, à la déduction des amortissements financiers.

Lorsque le plan d’amortissement financier est établi sur la base des intérêts perçus d’avance et non à terme échu, qu’il s’agisse d’un crédit-bail mobilier ou immobilier, une quote-part annuelle de la valeur résiduelle est prise en compte dans le calcul des amortissements financiers à déduire du résultat fiscal.

Dans le cas exceptionnel d’un contrat de crédit-bail résilié avant le terme normal, l’entreprise n’en continue pas moins à rapporter les amortissements comptables pratiqués, mais elle pourra déduire de façon linéaire le capital financier non encore amorti sur la période qui resterait à courir si une telle rupture n’était pas intervenue.

Le nouveau régime ci-dessus n’est applicable qu’en ce qui concerne les biens donnés en crédit-bail au titre des exercices ouverts à compter du 1° janvier 2004.

Par ailleurs, la nouvelle loi étend le bénéfice de l’amortissement accéléré au secteur touristique.

Les provisions pratiquées par les banques et établissements financiers conformément aux règles prudentielles relatives au Plan comptable bancaire sont admises en déduction. A cet égard, il convient de noter que les conditions classiques de déductibilité des provisions peuvent ne pas être réunies. Cependant, l’Administration se réserve le droit de réintégrer les provisions constituées lorsque l’entreprise s’est abstenue de mener les poursuites qui s’imposaient dans son intérêt. En tout état de cause, il ne peut y avoir cumul entre ces provisions et la provision spéciale applicable aux banques et établissements financiers.

Par ailleurs, il y a lieu de souligner que les versements de congés payés, de gratifications ou d’allocations en raison de départ à la retraite des membres du personnel ne sont déductibles qu’au titre de l’exercice de paiement.

Enfin, les dotations déjà constituées au titre des provisions pour le renouvellement de l’outillage et du matériel, des provisions pour le renouvellement du matériel naval et de la provision spéciale instituée pour les entreprises de crédit-bail, ne seront pas rapportées si elles sont utilisées conformément à leur objet.

La détention des actions ou parts d’intérêts possédées par la société-mère sur la société filiale pendant deux années consécutives, si elles n’étaient pas souscrites à leur émission, constituait une des conditions pour bénéficier du régime fiscal des sociétés- mères et filiales.

Dans un souci d’assouplissement, les entreprises concernées sont, désormais, simplement tenues de s’engager à conserver lesdits titres, pendant deux années consécutives au moins, sous la forme nominative.

Cet engagement doit être fait par une lettre annexée à la déclaration des résultats et dûment signée par le responsable moral de la société requérante. Réception de cette lettre est mentionnée sur le récépissé de dépôt de déclaration délivré par l’Administration.

Pour pallier la cascade d’imposition des produits de participation, la réforme, tout en préservant l’attrait du régime des sociétés-mères et filiales, a institué un autre régime qui a pour objet d’atténuer le taux d’imposition global.

Ainsi, lorsque les produits de participations ne sont pas éligibles au régime des sociétés-mères et filiales, la société participante n’est soumise à l’impôt sur les sociétés sur lesdits produits que sur une quote-part représentative de 40% du produit brut des participations.

Il s’agit ici d’apporter des précisions sur la méthodologie de détermination de la masse des revenus distribués, le calcul des revenus individuels, la période d’imposition, ainsi que la procédure à mettre en œuvre, le cas échéant, avant de notifier tout redressement qui pourrait en résulter en matière de retenue à la source sur les revenus des valeurs mobilières.

Les nouvelles dispositions des articles 53 et suivants apportent des précisions sur l’imposition des revenus de valeurs mobilières basée sur la notion de distribution des bénéfices sociaux. En effet, le mode de détermination des revenus distribués qui en résulte est bâti à partir de la variation de l’actif net.

Ainsi, l’impôt de distribution est exigible :

Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de celui de la période précédente.

Les bénéfices ou produits ci-dessus doivent s’entendre de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés, en tenant compte des rectifications qui ont pu être apportées au montant des bénéfices, après contrôle, par l’Administration. S’y ajoutent les bénéfices ou produits exonérés de l’impôt sur les sociétés et ceux que la société a réalisés dans des entreprises exploitées hors du Sénégal. En revanche, sont déduites desdits bénéfices, les sommes payées au titre de divers impôts, notamment de l’impôt sur les sociétés.

Il est utile de préciser le contenu et la portée de ces deux faits donnant naissance à la dette d’impôt.

En ce qui concerne les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices, elles couvrent les sommes distribuées, soit par prélèvement sur les réserves autrement que par voie de distribution d’actions ou de parts gratuites à la suite de l’incorporation de réserves au capital, soit à titre d’amortissement de capital. Dans ce cas, l’Administration doit établir que ces sommes ou valeurs ont été appréhendées par un ou plusieurs associés.

Ainsi, le système institué par ce dispositif pour la détermination des revenus imposables comprend deux phases :

Pour chaque période retenue en vue de l’établissement de l’impôt sur les sociétés, la masse imposable des revenus distribués est déterminée dans les conditions prévues comme suit :

Il est procédé à la comparaison du total des postes de capital, de réserves et de résultats figurant au bilan à la clôture de la période considérée avec le total des mêmes postes figurant au bilan à la clôture de la période précédente.

En ce qui concerne les sociétés nouvelles, le second terme de cette comparaison est fourni par le total des postes visés ci-dessus, tels qu’ils existent au moment de la constitution définitive.

L’article 54 du Code général des impôts prévoit trois cas de figure pour déterminer la masse des revenus distribués par la comparaison des bilans, lesquels se présentent et sont illustrés comme suit :

La masse des revenus distribués ainsi déterminée est :

Toutefois, ces augmentations ou ces diminutions ne sont opérées que dans la mesure où il n’en a pas été déjà tenu compte pour la détermination, soit des résultats de la période considérée, soit des variations des postes visés ci-dessus.

Pour déterminer la masse des revenus distribués par la comparaison des bilans, il y a lieu de tenir compte du fait que :

A noter également, que toute augmentation de capital réalisée par voie d’apport ou tout appel de capital au cours d’une période d’imposition n’est retenu, pour la comparaison des bilans prévue ci-dessus, qu’à partir de la période suivante.

De même, ne sont également retenues qu’à partir de la période suivante les réserves provenant des primes d’émission ou de fusion, les réserves de réévaluation et toutes autres réserves constituées en franchise de l’impôt sur les sociétés.

Enfin, tout redressement du bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés, au titre d’une période, sera pris en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées, à l’exclusion des réintégrations fiscales d’amortissements, de provisions ou du rehaussement de l’évaluation des valeurs d’exploitation ainsi que des charges réintégrées du fait d’une limitation administrative telle que les loyers, sous réserve que ces dernières ne soient pas exagérés.

Comme le prévoient les dispositions de l’article 55, pour chaque période d’imposition, la masse des revenus distribués est considérée comme répartie entre les bénéficiaires pour l’évaluation du revenu de chacun d’eux, à concurrence des chiffres indiqués dans les déclarations souscrites par la personne morale.

Ces déclarations sont souscrites dans les conditions prévues à l’article 930, aux termes duquel, les personnes morales assujetties sont tenues de déposer au bureau de l’Enregistrement compétent, lors de la liquidation définitive de l’impôt, un état faisant ressortir :

Après détermination de la masse imposable des revenus distribués d’une part, et des revenus individuels, d’autre part, il convient de comparer les deux termes.

C’est ainsi qu’au cas où la masse imposable des revenus distribués excède le montant total des distributions, tel qu’il résulte des déclarations susvisées, la personne morale doit être invitée à fournir à l’Administration, dans un délai de vingt jours , toutes indications sur les bénéficiaires de l’excédent de distribution non déclaré.

Dans le cas où la personne morale défère à la demande de l’Administration, ledit excédent donne lieu à une régularisation au titre de la retenue.

Si par contre, il y a un refus ou un défaut de réponse dans ce délai de la part du contribuable, les sommes correspondantes sont assimilées à des distributions occultes et sont, en conséquence, soumises à l’impôt sur le revenu conformément à l’article 188, sans préjudice de l’application de l’article 52, 9°).

Aussi, y a-t-il lieu d’éviter toute application partielle de l’approche particulière de détermination du revenu distribué qui vient d’être ainsi décrite, sauf à prouver que les sommes à soumettre à la retenue ont profité à des associés, auquel cas, le redressement doit être motivé sur le fondement des dispositions de l’article 52 du Code général des impôts.

Les plus-values immobilières réalisées par des personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé, lorsqu’elles sont assujetties à la taxe de plus-value immobilière ne sont pas, aux termes de l’article 39 CGI, soumises à l'impôt sur le revenu.

L’article 87-I nouveau du CGI apporte, toutefois, une dérogation à ce principe en soumettant à l’impôt sur le revenu, les marges réalisées occasionnellement par des personnes physiques sur des transactions immobilières à titre spéculatif.

Ces marges, assimilées à des bénéfices non commerciaux ne sont cependant recherchées en paiement de l’impôt sur le revenu des personnes physiques que si leur caractère occasionnel et spéculatif est avéré.

Par spéculation, on entend toute activité consistant à tirer profit par anticipation ou non du niveau du prix d’un bien en vue d’en retirer une plus-value ou un bénéfice.

En tout état de cause, la taxe de plus-value immobilière supportée à l’occasion d’une transaction immobilière est déduite de l’impôt sur le revenu sans pouvoir donner lieu à un crédit reportable ou remboursable.

L’article 87-I nouveau du CGI soumet également à l’impôt sur le revenu, au titre de la cédule des bénéfices non commerciaux, les plus-values résultant de la cession de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisées par des particuliers.

Ces plus-values ne sont, toutefois, soumises à l’impôt sur le revenu qu’au seul droit proportionnel et pour la moitié de leur montant, conformément aux dispositions de l’article 89 bis du CGI.

Aussi, convient-il de faire application des dispositions des articles 87-I et 89 bis, en cas de réalisation de ces plus-values lorsque les conditions d’application du régime d’imposition prévu à l’article 189 ne sont pas réunies.

Les abondements constituent en fait un supplément de rémunération imposable accordé au salarié par l’entreprise pour lui permettre, en sus de ses versements volontaires, de se constituer un portefeuille de valeurs mobilières.

Toutefois, les exonérations en matière d’impôt sur le revenu prévues par l’article 100 du CGI sont étendues aux abondements ou versements complémentaires de l’entreprise, à l’occasion de l’émission et de l’achat de parts de fonds commun de placement d’entreprise (article 100-16°).

Il en est de même des plus-values réalisées sur les cessions de titres, dans le cadre de la gestion d’un fonds commun de placement (article 100-17°) qui auraient dû être imposées au nom des membres du fonds commun de placement en raison de la transparence fiscale de ces organismes.

L’exonération des abondements est toutefois soumise à deux conditions : le fonds commun de placement d’entreprise doit nécessairement être établi au Sénégal et le montant de l’abondement ne doit pas dépasser la limite admise par arrêté du ministre chargé des Finances.

Cette exonération répond notamment au souci d’encourager la promotion de l’épargne. Ne sont pas visées, toutefois, par l’exonération, les plus-values résultant des rachats de parts de fonds commun de placement ou de leur dissolution qui sont imposées conformément aux dispositions de l’article 89 bis.

La contribution globale unique (CGU) est une synthèse des différentes catégories d’impôts auxquels peut être soumise toute entreprise individuelle commerciale.

Elle regroupe les impôts et taxes ci-après :

Le régime de la contribution globale unique s’applique de plein droit aux assujettis dont le chiffre d’affaires annuel ne dépasse pas :

Les opérations de livraisons de biens s’entendent de toutes celles effectuées par les contribuables dont le commerce principal est de vendre des marchandises, biens, objets ou fournitures.

Les prestations de services désignent toutes les autres opérations ne portant pas sur des biens corporels.

Certaines opérations bien qu’aboutissant à un transfert de biens sont toutefois assimilées à des prestations de services. Il s’agit des opérations effectuées par les artisans ou des opérations de ventes à consommer sur place.

Le chiffre d’affaires à considérer est celui réalisé du 1er janvier au 31 décembre de l’année précédant celle de l’imposition, dans l’ensemble des entreprises exploitées au Sénégal par le contribuable.

Le contribuable relevant de la CGU ne peut ni facturer ni déduire une quelconque TVA.

Les opérations réalisées par le contribuable relevant de la CGU dans le cadre d’un contrat ou d’un marché soumis au régime du précompte de TVA sont réputées toutes taxes comprises.

En conséquence, le contribuable relève, soit de la CGU, soit du régime réel d’imposition.

Cas particuliers :

Ne relèvent pas du régime de la contribution globale unique quelle que soit l’importance de leur chiffre d’affaires :

Cette option est irrévocable et doit être notifiée au Directeur des impôts avant le 31 janvier de l’année au titre de laquelle l’imposition a été établie.

Le changement de régime court à compter du 1er janvier de l'année de l'option et porte sur tous les impôts et taxes dont est redevable le contribuable.

Les contribuables assujettis à la patente et ayant opté pour le régime du réel sont logés d'office à la dernière classe du Tableau A.

Les précomptes de TVA et les retenues à la source supportés ne constituent pas des acomptes à imputer sur la contribution globale unique pour les contribuables relevant de cet impôt. Les recettes sont définitivement acquises au Trésor public.

La contribution globale unique est établie chaque année en considération de la totalité du chiffre d’affaires réalisé du 1er janvier au 31 décembre de l’année précédant celle de l’imposition.

Le montant de la contribution globale unique est fixé selon un tarif déterminé en fonction du chiffre d’affaires réalisé. Il est prévu un tarif spécifique aux commerçants et un autre tarif réservé aux prestataires de services.

En cas d’activités mixtes (entreprises effectuant concurremment des opérations de livraisons ou prestations), l’impôt est déterminé en tenant compte du chiffre d’affaires relatif à chaque nature d’opération réalisée par le contribuable avec application du tarif spécifique de l’activité concernée (commerçants ou prestataires).

Les obligations des contribuables assujettis à la contribution globale unique sont réduites. Elles se résument à la :

La constatation des infractions et le contentieux relatifs à la contribution globale unique sont soumis aux règles prévues en matière d’impôts directs.

Quant aux manquements aux obligations des contribuables relevant de la contribution globale unique, le législateur a prévu, selon le cas, trois types de sanctions :

Le montant de l'impôt à retenir pour les contribuables relevant de la contribution globale unique qui cessent leur activité en cours d'année est celui fixé pour l'année, ajusté au prorata du temps écoulé du 1er janvier au jour où la cessation est devenue définitive.

Pour ces contribuables, le montant de l’assiette de l'impôt doit toutefois être augmenté, le cas échéant, des plus-values provenant de la cession des stocks et des éléments de l'actif immobilisé, dans les conditions prévues à l'article 189 du Code général des impôts.

Il est rappelé qu’aux termes des dispositions de l’article 146 du CGI, les revenus des créances, dépôts et cautionnements en principe passibles de retenue à la source en sont dispensés, lorsqu’ils sont encaissés par ou pour le compte de banques ou établissements assimilés. Toutefois, la dispense ne s’applique pas aux opérations réalisées par les personnes morales susvisées au moyen de leurs fonds propres.

Par tolérance, les banques et établissements assimilés ne seront pas recherchés en paiement de la retenue au titre des revenus tirés de leurs fonds propres en attendant que soit proposée une modification prochaine de cet article.

L’article 154 a fixé la date de versement du deuxième acompte provisionnel au 30 avril au lieu du 15 avril. Corrélativement, la date limite de dispense de paiement du deuxième acompte est fixée au 30 avril.

Par ailleurs, en vertu des dispositions de l’article 162, l’acompte liquidé sur le capital dû au titre de la retenue à la source sur les revenus des valeurs mobilières par les sociétés nouvellement créées est supprimé.

Les plus-values réalisées lors de la cession de droits sociaux sont imposables. En effet, l’excédent du prix de la cession de tout ou partie de ses droits sociaux, pendant la durée de la société, par un associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires sur le prix d’acquisition de ces droits ou sur leur valeur, cinq (5) ans avant la date de la cession, si l’acquisition est antérieure de plus de cinq ans à la cession, est imposable dans tous les cas, au titre des bénéfices non commerciaux.

Cet excédent est soumis au seul droit proportionnel de l’impôt sur le revenu, pour le tiers de son montant, à la condition que l’intéressé ou son conjoint, ses ascendants ou descendants exercent ou aient exercé, au cours des cinq dernières années, des fonctions d’administrateur ou de gérant dans la société, et que les droits des mêmes personnes dans les bénéfices sociaux, aient dépassé ensemble 25% desdits bénéfices au cours de la même période.

Il convient de rappeler que cette disposition a pour but d’éviter que :

S’agissant du montant de la plus-value imposable, il est égal à la différence entre :

Le réaménagement des règles prévues aux articles 71 et 189 nouveaux consacre désormais le principe d’une imposition différée des plus-values en cas de transmission, à titre gratuit, d’entreprises individuelles suite au décès de l’exploitant ou de transmission, à titre gratuit, d’une entreprise exploitée sous forme de société.

L’article 190 bis prévoit également l’application du principe sus-visé en cas de transformation régulière d’entreprise telle que définie par l’Acte uniforme de l’OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE.

L’article 190 nouveau porte le délai de déclaration de cessation d’activités ou de cession d’entreprise de dix à trente jours. Toutefois, les contribuables doivent , dans les dix jours, aviser l’Administration de cette cession ou cessation et de la date à laquelle elle a été ou sera effective ainsi que s’il y a lieu, le nom et l’adresse du cessionnaire.

Au cas où la créance de l’Etat serait en péril, l’Administration pourrait immédiatement établir les impositions dues.

Par ailleurs, en cas de fusion-absorption avec effet rétroactif, intervenue en cours d’année, la société absorbée est dispensée de l’obligation déclarative prévue à l’article 921, à condition que la rétroactivité n’ait pas pour effet de faire remonter l’acte d’apport à une date antérieure à celle de l’ouverture de l’exercice au cours duquel la convention de fusion a été conclue.

En tout état de cause, pour le bénéfice du régime des fusions, l’opération ne doit, en aucun cas, se traduire par une compensation entre les déficits antérieurs non encore déduits et les bénéfices des sociétés qui fusionnent.