Les procédures de rappel de droits sont appliquées en vertu du droit de reprise de l’administration, lequel s’exerce dans le respect du délai de prescription.

En outre, ces procédures peuvent revêtir plusieurs formes :

Le droit de reprise est le droit accordé à l’administration de réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l’assiette ou le recouvrement de tous impôts, taxes ou redevances dus en vertu des lois fiscales, ainsi que les erreurs susceptibles d’entacher leur détermination.

Les conditions d’exercice et les délais du droit de reprise sont définis aux articles 627 à 632 du CGI.

La faculté de réparer les manquements à la législation ne peut être exercée, en principe, que dans le délai de quatre (4) ans fixé à l’article 627 du CGI et à l’expiration duquel il y a prescription.

Le décompte s’effectue à compter de la date d’exigibilité de la déclaration concernée compte tenu de l’impôt, du droit, de la taxe et de la redevance.

Des délais spécifiques de reprise sont prévus dans un certain nombre de cas dont le délai de dix (10) ans prévu à l’article 629du CGI pour les activités occultes.

Par ailleurs, aux termes de l’article 646, les comptables publics sont déchus de tous droits et de toute action contre le redevable lorsqu’ils n’ont fait aucune poursuite contre un redevable pendant un délai de :

La prescription est interrompue par une notification de redressements ou de taxation d’office, un procès- verbal, par le versement d’un acompte et par tout acte comportant reconnaissance de la part du contribuable, ainsi que par tous autres actes interruptifs de droit commun.

L’interruption a pour effet d’annuler la prescription commencée et de faire courir, à compter de l’acte interruptif, une prescription nouvelle de même nature et de même durée ou du moins calculée de la même manière, que celle à laquelle elle se substitue.

Le délai général de reprise prévu à l’article 627 du CGI étant fixé à quatre ans, un rappel de droit adressé au contribuable, le 15 juin de l’année N, a pour effet d’interrompre la prescription à l’égard d’une imposition établie en matière d’impôt sur le revenu ou titre au titre de N-4 et d’ouvrir un nouveau délai de prescription venant à terme le 31 décembre N+4.

Lorsque l'acte interruptif est une demande en justice ou un avis de mise en recouvrement, ses conséquences sont différentes. L'interruption de la prescription par une demande en justice prolonge son effet pendant toute la durée de l'instance, le temps couru sur l'ancienne prescription étant effacé, mais la nouvelle prescription ne prenant cours qu'après la solution de l'instance.

La notification d’un titre exécutoire a pour effet d'interrompre la prescription courant contre l'administration et d'y substituer la prescription quinquennale ou décennale. La notification de ce titre exécutoire représente la dernière phase de l'action en reprise de l'administration pour les droits qui y sont mentionnés et donne ouverture à une action nouvelle, l'action de recouvrement des comptables. L'interruption de la prescription à l'égard de l'un des débiteurs solidaires vaut également à l'encontre des autres.

Lorsque les engagements souscrits en vue d'obtenir un avantage fiscal ne sont pas exécutés ou lorsque les conditions auxquelles l'octroi de ce dernier a été subordonné ne sont pas remplies les contribuables sont déchus du bénéfice dudit avantage. Il en est de même, lorsque les bénéficiaires d'avantages fiscaux accordés du fait d’un engagement se rendent coupables d'une infraction fiscale frauduleuse.

Aux termes de l’article 606 du CGI, une procédure de redressement contradictoire doit être engagée lorsque l'administration constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dus en vertu du code général des impôts.

La procédure de redressement contradictoire ne doit pas être confondue avec la procédure de taxation d’office objet de l'article 617 du CGI.

Cette procédure a une portée générale applicable à la suite d’un contrôle sur pièce ou d’un contrôle sur place. Elle n'est écartée que dans les cas limitativement énumérés à l’article 617 du CGI et doit obligatoirement comporter les mentions prévues à l’article 607 du CGI, à savoir :

Lorsque ces mentions y figurent on considère que l'obligation de motivation est remplie.

Elle peut intervenir avant la fin de opérations matérielles de vérification en cas de contrôle sur place dans les cas d’urgence prévus à l'article 608 du CGI.

L'administration fiscale est fondée à exercer son droit de vérification sur les prix ou valeurs qui sont portés dans les actes ou déclarations présentés à la formalité de l'enregistrement et qui servent de base à la perception de droits ou de la taxe de publicité foncière (immeubles, fonds de commerce, clientèles, titres non cotés, etc.).

De même, la valeur vénale réelle des biens sert d'assiette aux droits de mutation lorsque cette valeur est supérieure au prix, au montant de l'indemnité ou à la valeur des droits sociaux, augmenté des charges.

Lorsque l'Administration des impôts rectifie le prix ou l'évaluation d'un fonds de commerce ou d'une clientèle, d'un immeuble, ou d’une valeur d’assiette quelconque sur la base d’une comparaison avec la cession d’autres biens, l'obligation de motivation en fait est remplie par l'indication, outre les éléments visés à l’article 607 du CGI :

La dissimulation consiste dans le fait de porter dans un acte un prix inférieur à celui réellement convenu.

L'existence d'une dissimulation peut être établie à l'aide de tous moyens compatibles avec la procédure écrite et notamment à l'aide de présomptions tirées de faits ou actes auxquels le redevable n’est pas resté étranger.

Il en est toutefois autrement si des poursuites correctionnelles sont engagées; la dissimulation peut alors être établie par tous les modes de preuve admis par la procédure pénale (preuve par témoins, par serment, etc.).

La faculté reconnue à l'administration d'asseoir les droits de mutation à titre onéreux sur la valeur vénale réelle des biens transmis, lorsque cette valeur est supérieure au prix exprimé dans l'acte ostensible, ne met pas obstacle à ce que le service établisse que ce prix est inférieur à celui qui a été convenu entre les parties. Il y a alors coexistence de ces deux infractions (insuffisance et dissimulation de prix) dans un seul et même acte.

L'administration est en droit de restituer aux opérations leur véritable nature. Les opérations constitutives d’un abus de droit sont celles conclues sous la forme d’actes présentant un caractère fictif ou celles n’ayant pour but que d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales normalement supportées.

La procédure de l’abus de droit concerne tous les impôts et peut être mise en œuvre indifféremment lorsque la situation constitutive de l’abus porte sur l’assiette, la liquidation de l’impôt ou son paiement.

Le caractère fictif est constitué par la différence objective existant entre l’apparence juridique créée par l’acte en cause et la réalité, en particulier économique, sous-jacente à cet acte.

La recherche d’un but exclusivement fiscal consistant à éluder ou atténuer les charges fiscales peut notamment prendre la forme d'une réduction de l’impôt à payer ou de la perception indue d’un crédit d'impôt ou encore de l’augmentation abusive d’une situation déficitaire.

Ainsi, si l'exercice d’une option offerte par la législation fiscale n’est pas en soi constitutif d'un abus de droit, les conditions qui ont permis de se trouver en situation d’exercer cette option peuvent en revanche être abusives et encourir la mise en œuvre de la procédure de l’abus de droit.

Les actes que l’Administration peut écarter en démontrant un abus de droit sont des actes écrits ou non écrits ainsi que tout document ou fait qui manifeste l’intention de son auteur et produit des effets de droit. Il s'agit bien d'un fait juridique matérialisant une volonté.

Le contribuable peut, à la réception des documents et dans le délai de trente jours visés à l'article 607 du CGI, accepter les redressements qui lui sont notifiés ou formuler des observations par courrier adressé au service des impôts ayant établi les redressements en y joignant, le cas échéant, les justificatifs.

Le défaut de réponse dans le délai de trente jours, à compter de la transmission du courrier, équivaut à une acceptation du redressement.

La confirmation de redressement n’est un élément obligatoire de la procédure de redressement que lorsque le contribuable a usé de son droit de réponse dans les délais alors que la notification de redressement a été reçue à une adresse valide. Autrement, il est tiré conséquence du défaut de réponse dans le délai de trente jours qui équivaut à une acceptation du redressement.

En cas de rejet total ou partiel des observations formulées par l’assujetti, le service ayant procédé à rétablissement de la notification de redressements, doit obligatoirement constater par écrit le désaccord total ou partiel qui subsiste. Il doit envoyer à l’assujetti, dans le délai de deux mois pour compter de la date de réception des observations formulées par ce dernier, un écrit pour confirmer les redressements.

Sauf les cas de substitution de base légale ou de présence d’irrégularités sanctionnées sur la notification de redressement, l’administration peut apporter, dans la confirmation de redressement, toute précision complémentaire que suscite la réponse du contribuable sur les motifs de fait ou de droits portant sur les redressements.

En cas d’acceptation des observations du contribuable, il doit lui être notifié l’annulation du redressement dans le délai de deux mois.

Le défaut de confirmation dans le délai de deux mois pour compter de la date de réception des observations formulées par le contribuable, équivaut à une acceptation tacite des observations de celui-ci.

La confirmation de redressement clôt la procédure d’assiette.

L’utilisation de la procédure d’office est l’exception. Elle est applicable dans des cas limitativement énumérés.

Cette procédure tend à uniformiser les pratiques diverses qui avaient cours pour suppléer les manquements du contribuable à ses obligations. L’objectif est d’informer le contribuable, même défaillant, de la mise en œuvre d’une procédure et d’éviter les dégrèvements d’impôts ultérieurs.

Aux termes de l’article 617 du CGI, l’Administration des impôts détermine d’office les bases d’imposition du contribuable qui :

Toute taxation d’office donne lieu à l’application de pénalités légales sur la notification de taxation d’office.

Il y a lieu de sanctionner en même temps le manquement par l’application des amendes dues sur procès-verbal.

La notification de taxation d’office visée à l’article 617 du CGI porte l’indication des :

Il doit être également indiqué à l’assujetti qu’il dispose d’un délai trente (30) jours, à compter de la date de réception de la notification de taxation d’office pour apporter la preuve de l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration fiscale.

En cas de contestation, même s’il s’agit d’une taxation d’office simplement rectificative, il appartient au contribuable d’apporter la preuve de l’exagération des montants qui lui sont réclamés, dans le délai de trente jours à compter de la réception de la notification de taxation d’office.

Lorsqu'il est constaté une amende sur un procès-verbal adressé au contribuable pour les faits ou les manquements ayant motivé la notification de taxation d’office, les observations et justifications présentées par le contribuable en réponse à cette notification ne sont recevables qu’à la condition qu’y soient jointes les copies de quittances de paiement de l’amende ou de l’engagement accepté par le comptable public compétent d’un moratoire de paiement, sauf à prouver sur document l’erreur du service des impôts.

L’absence d’observations et de justifications dans le délai prévu au I ou le défaut de respect de la condition établie au II du présent article équivaut à une acceptation des montants visés dans la notification de taxation d’office.

Les montants des impôts, droits, taxes, redevances et pénalités définitivement arrêtés par l’administration à la suite de l’examen des observations et justificatifs du contribuable visé par la taxation d’office sont portés à la connaissance par écrit dans un délai de deux mois à compter de la réception desdits justificatifs.

La mise en œuvre de la procédure de taxation d’office dans le cadre d’un contrôle sur pièces ne préjudicie pas à l’ouverture d’une vérification sur place.

L’arrêté définitif de taxation clôt la procédure d’assiette en matière de taxation d’office.

Le contribuable qui constate une omission, une erreur ou une insuffisance sur ses déclarations ou documents déposés auprès du service des impôts procède aux rectifications par le dépôt d’une déclaration rectificative ou complémentaire, avant la réception d’un procès-verbal ou d’une notification de redressement ou de taxation d’office.

L’article 626 prévoit : « en cas de constat de l’absence d’une mention obligatoire sur une notification de redressement ou sur un procès-verbal telle que prévue par les dispositions des articles 607, 614 et 618, le service de contrôle procède à l’annulation de la procédure initiée à l’encontre du contribuable dans les conditions fixées par l’article 603 du CGI ».

Lorsque l’erreur est sanctionnée à l’article 603 du CGI, il convient d’en tirer les conséquences.

Lorsqu'elle n’est pas sanctionnée, un acte rectificatif est établi et envoyé au contribuable.

Aux termes du III de l’article 626 du CGI, ne sont pas concernées par l’obligation de rectification ou d’annulation, les erreurs matérielles qui ne modifient pas la nature des informations obligatoirement mentionnées sur les documents.

Lorsque la procédure de redressement primitivement mise en oeuvre ne correspond pas au nouveau fondement légal qu’elle envisage de retenir, l’Administration doit procéder à l’annulation de l’imposition établie sur un fondement erroné, en application du j) du III de l’article 603 du CGI, et engager une nouvelle procédure de redressement appropriée au nouveau fondement.

Toutefois, la nouvelle notification des mêmes chefs de redressement, sur la base d'un nouveau fondement juridique, ne prive pas la première notification de l’effet interruptif de la prescription qui lui est attachée, à condition que les bases du nouveau redressement aient été limitées aux montants initialement notifiés.

L’administration des impôts est en droit, lors de la procédure contentieuse, de motiver le bien-fondé d'une imposition litigieuse, en se fondant sur un texte légal différent de celui qu’elle avait initialement invoqué, lorsque la même matière imposable est susceptible de demeurer soumise au même impôt, non en vertu de la disposition légale invoquée en premier, mais sur le fondement d’une autre disposition légale qui lui est substituée.

La substitution de base légale visée aux I et II de l’article 621 du CGI ne doit pas priver le contribuable des garanties attachées aux règles de procédure correspondant à chaque catégorie de revenus ou d’imposition.

Il s'agit de faire figurer dans la confirmation de rappel de droits, lorsque l’administration déclare expressément effectuer une substitution de base légale, les mentions obligatoires prévues sur les actes de notification de redressement, dont l’ouverture d’un nouveau délai de trente (30) jours au profit du contribuable

Ce cas est à distinguer des précisions que le service vérificateur apporte en faisant référence à des dispositions précises non visées dans la notification de rappel de droits, non pas pour qu’elles se substituent à elles, mais pour conforter le bien fondé de la procédure ou pour lever l’équivoque que peut susciter des éléments de réponse présentés par le contribuable (cf. article 612 du CGI).

En règle générale, le service de contrôle ayant procédé aux régularisations de droits établit les titres de perception dès la réception par le contribuable de la confirmation du redressement, du procès-verbal ou l’arrêté définitif de taxation d’office, de l’acceptation des droits notifiés ou de l’expiration du délai en cas de défaut d’usage du droit de réponse dans ledit délai.

Pour sécuriser les procédures, il est prévu que pour qu’il soit visé et rendu exécutoire par le Directeur du service des impôts compétent, le titre de perception doit être :

L’ensemble de ces pièces est transmis au comptable public compétent pour recouvrement. Celui-ci doit conserver l'ensemble des éléments de procédure y compris les justificatifs de réception des actes de l’assiette et du recouvrement jusqu’au paiement intégral des droits dus.